一、建设政府部门内部控制的重要性 （一）内部控制涵义 内部控制理论最初是在企业管理中由企业管理人员在经营管理实践中创造、并经审计人员理论总结，在职业组织、理论学术界、大型企业及政府组织共同推动下，逐步建立和完善的自我监督和自行调整体系。2006年我国开展了《政府部门内部控制研究》的课题。课题组给出了政府部门内部控制的含义：政府部门内部控制是内部控制要素与过程的统一。从静态上讲，内部控制是指政府部门为履行职能、实现总体目标而建立的保障系统，该系统由内部控制环境、风险评估、内部控制活动、信息及其沟通和内部控制监督等要素组成，并体现为与行政、管理、财务和会计系统融为一体的组织管理结构、政策、程序和措施；从动态上说，内部控制是政府部门为履行职能、实现总体目标而应对风险的自我约束和规范的过程。在政府部门管理层面的内部控制可以理解为：部门管理的各个环节为明确其职责权限，共同作用于部门内部管理的有效运行而采取的一条由相互制约、相互协调的方法和程序、制度等组成的完整的控制链条。
（二）内部控制在政府部门管理中的重要作用 内部控制健全对政府部门的重大意义可以用博弈分析的方法来验证。在这个博弈模型中，假设只有政府部门和其他利益相关者两方，政府部门是内部控制的执行主体，其他利益相关者与政府部门是同一利益方，即他们对收益的期望是相同的（指性质而非量），都希望政府部门的收益越高越好。每一个利益方都是理性投资者，他们都追求自己的利益最大化，政府部门通过建立内部控制体系增大管理效益，而其他利益方由于在管理过程中信息不对称的劣势，为了避免政府部门损害他们的利益，他们会选择对该部门进行监督。简言之，政府部门的战略选择是内部控制健全或不健全，其他利益方的战略选择是监督或不监督。假设R1为内部控制健全时部门的管理效益，C1为健全部门内部控制付出的成本，R2为其他利益方监督时获得的收益（指应得而一般得不到的那部分），C2为其他利益方监督时付出的成本，当部门内部控制不健全时，其他利益方可能会因为收益的减少而抽回投资等或者传播部门管理不利的信息损害部门形象，这些都会减少部门的收益，在此称之为对部门的惩罚F。
当部门内部控制健全而其他利益方选择监督时，政府部门的效益是R1-C1，其他利益方的收益是R2-C2；当部门内部控制健全而其他利益方不监督时，政府部门的效益是R1-C1，其他利益方的收益是R2；当部门内部控制不健全而其他利益方监督时政府部门的效益是-F，其他利益方的收益是F-C1；而当部门内部控制不健全，其他利益方选择不监督的时候，部门的效益为0，其他利益方的收益也为0。显然，R1是大于C1，R2是大于C2的，否则部门管理者和其他利益方宁可失业而不去工作；F是大于C1的，否则其他利益方宁愿选择不监督。该博弈矩阵如表1所示：
从矩阵中可以看出，二者的纳什均衡是（健全，不监督），这是博弈的最完美结果，政府部门和其他利益方的收益都达到最大。但是在现实中，其他利益方出于自我保护心理都会选择监督，这时他们的利益会有所下降。但就政府部门来说，无论外部监督情况如何，只要部门内部控制是健全的，部门的管理效益就是最大的。也就是说，根据博弈分析结果可知，部门内部控制的健全与否对部门的管理效益影响很大，所以建设部门内部控制对提高部门管理效益有很大的意义。
二、政府部门内部控制现状
（一）内部控制建设薄弱，部门领导不予重视 受长期计划经济和传统管理思维的影响，很多的管理者对内部控制环境的理论知识掌握不多，也没有意识到其重要性。有些部门负责人认为内部控制就是各种规章制度的总称，无非是按部就班地执行某些程序，由此认为内部控制过于细碎，完全忽略了人的主观能动性，会降低工作的效率；有的部门负责人则认为内部控制是由一系列死板的规定组成的，人才是组织工作的关键因素，要想维持组织机构的良好运行，首要的是教育机构工作者而不是制定那些繁琐呆板的规矩，完全没有认识到内部控制的增值功能。内部控制机制是一种动态机制，是环环相扣、步步为营的监督制约机制，如果违背内部控制思想，忽视内部控制的作用，必然会带来风险隐患。
（二）内部控制执行情况的监督考核力度不够 我国目前很多政府部门已经建立了内部控制制度，设立了相应的职能部门，制定控制环节和控制点等，从形式上看俨然已经将内部控制做到位了。但是由于内部控制制度的严谨性和细密性，很多部门人员在执行过程中显露出很大的抵触情绪，使得许多决策和管理过程未完全按照制度规定去做，不执行或者执行效果差现象普遍，造成有章不循、有制度不依的内部控制弱化局面。同时，在我国目前的很多政府部门中，激励机制也没有完全发挥作用，绩效考核指标单一、执行手段不科学等，容易造成政府机关人员政绩观的扭曲。另外，政府审计作为政府部门经济管理执行情况的“守卫兵”，也没有较好地尽到其职责。有些政府审计对政府部门的内部控制缺陷或漏洞视若无睹，审计检查如同走过场一样，不提问题，不给建议，本身缺乏力度，就起不到审计应有的警戒作用。
三、增强政府部门内部控制有效性的对策
（一）提高政府领导对内部控制的重视度 按照《会计法》的规定，单位负责人应当对部门内部控制体系的合理性和有效性负主要责任。因此，应明确部门管理者的责任，首要的措施就是督促管理者的学习。行政事业单位可以制定统一规范，要求政府管理者定期学习或具有一定的学历，综合测评所选人才等，使其时刻不忘学习，提高部门任职者的能力。财政部门可以分类型地对政府部门的主要领导举办相关的学习班，使他们了解内部控制的基本知识，强化他们对内部控制知识的学习，提高对内部控制制度建设重要性的认识。西方国家的市场经济比较完善，可以定期、分批派出关键管理者去西方国家参加培训学习，借鉴其管理哲学和管理风格，了解他们国家的基本国情并与我国进行差异分析，将其优越的地方为我所用。
（二）开展内部控制测评 内部控制测评是指政府部门管理层通过调查了解内部控制的设置和运行情况，对内部控制的健全性、合理性和有效性做出评价，以确定是否依赖内部控制的活动。内部控制测评有助于明确管理层所负责的内部控制是否恰当，并像计划的那样运作，是否存在内部控制失灵的可能性。内部控制测评主要是判断控制活动中是否存在舞弊、浪费、滥用和管理不善等现象，帮助存在问题的环节进行改正，可保证部门控制活动执行的有效性和效果性。内部控制测评是评价部门内部控制过程中的业绩，衡量发展征程中的功过是非，继而可以深入强化有利点，坚决剔除不利处，最终提升政府部门绩效。尽管我国在努力完善内部控制体系，但是内部控制评价标准却仍旧缺乏，实务过程中难以操作，为了使内部控制测评发挥其作用，必须设置内部控制评价标准。它可以促进政府管理者、审计师、学者和社会公众对内部控制的一致认识，帮助人大和国务院分析控制活动对政府资源的影响。
（三）发挥政府审计的监督作用 政府审计是审计机关依照国家的法律法规和人们认知的共同标准，对政府履行公共责任，配置、管理和利用公共资源的有效性、合理性、科学性进行的审查、分析、考量和评价，促进经济社会全面协调、持续高效目标的实现。审计的目的是监督、评价和促进。为积极充分地发挥审计的作用，必须不断创新审计体制，避免被审计部门利用固定的审计体制而扬长避短或隐瞒部分事件。建立国家审计垂直管理体制，在全国范围内整合审计资源，修改现行国家审计管辖规定，实行交叉审计管辖并经常变动地区配比等，并加强审计案件的信息交流，可减少审计人员和被审计部门之间的舞弊，缩短审计时间，提高审计的效率和效果。受到监督、评价总不是被审计部门欢迎的，被审计部门考虑自身的情况可能会对审计人员产生逆反心理、应付心理、厌烦心理或对抗心理等，审计人员在收集证据的过程中就可能不顺，甚至在心理上受到打击，感到抑郁等，这就需要培养一支高素质、高能力的审计队伍。审计机关必须不断加强自身业务建设和思想道德建设，对被审计部门晓之以理、戒之以法、树之以模、导之以行，从而提高被审计单位的觉悟，消除其逆反心理，进而确保政府部门工作人员能够以认真负责的态度对待自己的工作，直接推动政府部门管理效益的上升。
参考文献：
［1］李凤鸣：《内部控制学》，中国商业出版社1992年版。
（编辑 向玉章）
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