ＣＯＳＯ报告、巴塞尔资本协议与我国商业银行内部控制
（新疆石河子大学 经贸学院,新疆 石河子 832000）
摘要：由银行失败、银行危机与商业银行内部控制制度失效的内在关联，可以了解到国内外商业银行内部控制发展的几个重要阶段，以及COSO报告、巴塞尔资本协议等的规则变迁对世界商业银行内部控制建设发展完善的重要影响。
关键词：商业银行；内部控制；COSO报告；巴塞尔资本协议
中图分类号：F830．2文献标识码：A
一、银行失败、银行危机与商业银行内部控制失效
商业银行是一种特殊金融中介服务企业。商业银行以其机构多、业务量大、辐射面广、资本雄厚而在世界各国金融体系中始终居于主体和骨干地位。商业银行主营“金钱”业务的特殊性决定了其经营的高风险（高负债），而且，又因其风险的高度外部性与危害性及其与现代社会经济生活的息息相关，银行业一直是政府部门、实业界、理论界和老百姓关注的焦点所在。所以，金融风险的防范管理即危机管理始终是银行业监管的关键与核心。据IMF统计，20世纪的最后20年，有13个国家和地区在不同阶段经历了银行业的严重风险考验，其影响甚至波及到全球发展中国家，发达工业化市场经济国家和所有转轨经济国家均受其影响（谢荣、钟凌，2004）。
据IMF的定义，银行失败是银行危机的必要条件，因此防范银行失败是防范银行危机乃至金融危机的基础。但与早期的银行失败主要是由流动性风险引起银行挤兑造成有所不同的是，20世纪80年代以后，银行失败则更多的是由其内部控制制度失效造成的。根据美国货币监理署、美联储、巴塞尔委员会对一系列银行失败案例的调查实证研究以及我国对金融犯罪的研究发现，商业银行内部控制失效是导致银行失败的重因（谢荣、钟凌，2004）。上述内部控制失效的事件促进了金融界对商业银行内部控制的纵深研究，并直接催生了1998年9月巴塞尔银行监管委员会的（在吸收1994年COSO报告研究成果基础上）《银行组织内部控制系统框架》的发布实施，并由此导致世界各国对银行业内部控制的普遍变革。但是，银行业的失败和危机并未因其监管规则的逐步完善而“静止”。从2001年起美国一系列财务舞弊案件（安然、世通、泰科、阿德尔菲亚、施乐、美林公司等）的发生，尤其是2002年6月，联合爱尔兰银行（AIB）美国分行由于前交易员约翰•卢斯纳克伪造交易文件掩盖交易亏空，致使AIB蒙受近7亿美元的巨额损失等案件，使全球社会各界再次聚焦、责难现有的企业内部控制制度的有效程度，银行业内部控制也因此又倍受关注（谢荣、钟凌，2004），防范银行失败以至金融风险成为商业银行内部控制的重心所在。
二、商业银行内部控制的发展：巴塞尔资本协议的变迁
现代商业银行业的风险防范体系一般由四个层次构成，即政府监管、民间审计监督、行业自律和银行内部控制。其中，政府监管是主体和核心，社会中介监督即民间监督是重要环节，行业自律是必要补充，而银行内部控制则是基础，没有良好、有效、持久的银行内部控制，银行业的风险防范体系只能是“空中楼阁”。巴塞尔资本协议是国际上关于银行业风险监管的通行协议，它与该委员会发布的关于银行组织内部控制系统建设的相关规范文件一起成为国际上关于银行业风险监管的“双保险”。世界各国银行业内部控制建设以及银行风险防范的相关规范建设均受其影响和主导。而巴塞尔资本协议及其内部控制规范又要受到国际上一般企业内部控制发展进程（特别是COSO报告）的影响。
自从巴塞尔委员会的第一个也是基础性的资本协议即1988年协议发布实施，并在十多年来一直作为国际金融领域最重要的游戏规则以来，全球金融体系已经历了巨大变化，全球化、金融创新和技术进步的发展重塑着整个金融体系，风险作为金融的核心成分，也已经发生了重大变化。相对简单的1988年资本协议已经难以适应这些变化，监管资本金计量失去了对银行风险的敏感性，不能准确反映各银行客观承担的风险水平，因而已经无法保障其目标的实现。在这种背景下，1998年10月巴塞尔委员会前主席麦克唐纳在第十届银行监管者国际大会（悉尼）上提出要以新资本协议全面更新现行的1988版资本协议。此后经过1999年6月第一稿、2001年第二稿和2003年4月的第三稿合计长达六年的讨论，巴塞尔新资本协议《统一资本计量和资本标准的国际协议：修订框架》于2004年6月定稿，并拟于2007年初开始在巴塞尔委员会各成员国实施。漫长而艰难的制定过程充分反映了新协议的复杂性和重要性（陈忠阳，2004）。
巴塞尔新资本协议框架继续延续1988年协议中的以资本充足率为核心、以信用风险控制为重点、突出强调国家风险的风险监管思路，并吸收了1997年9月《有效银行监管的核心原则》中提出的银行风险监管的最低资本金要求、外部监管、市场约束等三个支柱的原则，在包括信用风险、市场风险和操作风险的基础上，进而提出了多种难度不同、可供选择的衡量资本充足率的新思路和新方法，从而使资本充足率和各项风险管理措施更能适应当前金融市场发展的客观要求。较之1988年协议及1997年核心原则，新资本协议的要求更为深入严格。新协议将促使发达国家主导的国际金融游戏规则发生重大变化，对全球金融业甚至全球经济体系将产生重大而深远的影响，这必然也密切关系到包括发展中国家在内的世界各国的经济利益。业界普遍认为，中国作为巴塞尔委员会的成员国，必然会受到这一新规则的直接影响，特别是中国的大型跨国银行，受到的影响将更为显著（巴曙松，2003）。
三、商业银行内部控制的发展：COSO-1992年报告及其修订
如前述，商业银行内部控制的发展是暗合着内部控制理论的发展轨迹的，内部控制理论和实务的丰富完善使银行内部控制体系建设日趋完善。在内部控制发展史上具有里程碑意义的COSO报告及其最新修订，得到国际社会和各种职业团体的广泛认同，许多国家在制定本国企业内部控制体系中都对之做出积极的不同程度的回应。1988年7月由国际银行监管的权威机构——巴塞尔委员会发布的《银行组织内部控制系统框架》（1992年底执行）就是在一系列重大银行内部控制失效事件背景下、在吸收COSO-1992年报告（1994年修订）研究成果基础上形成的。该框架首次系统地提出了评价商业银行内部控制体系的指导原则，是商业银行内部控制研究的历史性突破。此后，巴塞尔资本协议以及世界各国内部控制发展皆基本“受动”于COSO报告及其最新修订。
鉴于2001年底发生的安然事件等一系列财务丑闻对美国会计核查体系以及公众对会计师行业信心的巨大冲击，2002年7月，美国国会颁布萨班斯法案，明确要求公司管理层应对内部控制的有效性做出评价并负有报告责任；2004年10月Treadway委员会又在此基础上对其在1994年已经修订过的COSO报告做出重大适应性变动：特别强调董事会在企业风险管理方面的重要角色（监督职责），认为董事会应是公司治理结构和内部控制的主题与核心。特别是，修订后的报告名称改为《企业风险管理框架》，从而将原有的内部控制框架扩展到风险管理框架；对企业各层风险管理的地位和职责进行明确分解，即分解为董事会、高级管理层、风险管理员、内部审计人员以及其他员工（周勤业 王啸，2005）。作为呼应，巴塞尔委员会就在吸收1997年9月1日《有效银行监管核心原则》核心精神的基础上又颁布了《统一资本计量和资本标准的国际协议：修订框架》，即“巴塞尔新资本协议”，对其于1988年的第一个基础性的资本协议以及1998年发布的《银行组织内部控制系统框架》再次进行了重大适应性修订。新资本协议将于2007年初首先在巴塞尔委员会成员国开始实施；25个欧盟成员国、澳大利亚、新加坡和中国香港等发达国家和地区已表示将利用该协议对商业银行进行资本监管，部分发展中国家也表示将采取积极措施，克服困难实施该协议，新资本协议在全球主要金融市场的实施已成定局。